一、裁判要旨
根据《最高人民法院、最高人民检察院关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》第九条的规定，骗取出口退税罪以实际取得出口退税款作为本罪的既遂标准。行为人已着手实施骗取出口退税犯罪后，已申报办理但尚未取得退税款的部分，属于因意志以外的原因而未能得逞，是犯罪未遂，对该部分犯罪依法予以比照既遂犯从轻或者减轻处罚。
二、基本案情
被告人侯某愉系泉州市嘉茂进出口贸易有限公司、泉州市嘉某进出口贸易有限公司的实际经营者。2015年1月至2017年6月间，被告人侯某愉为骗取国家出口退税，采取伪造出口货物销售合同、购买出口货物报关信息、虚开增值税专用发票、虚假结汇等手段，虚构已税货物出口事实，向税务机关申报办理出口退税，骗取国家出口退税款共计31137869.01元，其中已取得退税款29755394.83元，尚未取得退税款1382474.18元。具体事实如下：
1、2015年1月至2017年6月间，被告人侯某愉在没有真实货物交易的情况下，让江西抚州市羽某服装织造有限公司、江西省万载县万某达手袋制品有限公司、福建省三明市久某箱包有限公司、石狮市名某布业贸易有限公司等53家公司为嘉某公司虚开增值税专用发票2023张，发票金额共计184858436.94元，税额共计31425935.07元，并利用上述虚开的增值税专用发票假报出口，向泉州市国家税务局申报办理出口退税，骗取国家出口退税款共计29220351.39元，其中已取得退税款27837877.21元，尚未取得退税款1382474.18元。2017年1月22日，石狮市国家税务局稽查局对嘉茂公司2014年至2015年纳税情况进行检查，发现出口备案单证与实际不符的违法事实，决定对涉及申报办理出口退税的已退税款予以追缴，其中包括与本案相关的已退税款366742.69元，同年2月，嘉某公司向石狮市税务局缴纳该款。2019年7月18日，石狮市人民法院对侯某愉虚开增值税专用发票一案作出判决，认定侯某愉利用名某公司为嘉某公司虚开增值税专用发票19张，发票金额1979086元，税额287559.54元，嘉某公司以此骗取国家出口退税款287559.54元，侯某愉归案后，其家属代为退出该款，已被判决没收。
2、2015年1月至2017年6月期间，被告人侯某愉在没有真实货物交易的情况下，让江西抚州市羽某服装织造有限公司、江西省万载县万某达手袋制品有限公司等7家公司为嘉某公司虚开增值税专用发票135张，发票金额共计12378145.98元，税额共计2104284.83元，并利用上述虚开的增值税专用发票假报出口，向泉州市国家税务局申报办理出口退税，骗取国家出口退税款共计1917517.62元，已全部取得退税款。
三、裁判理由
石狮市人民法院（2019）闽0581刑初1605号一审刑事判决书认定：本院认为，被告人侯某愉采取伪造货物买卖合同、非法购买取得报关单、虚开增值税专用发票、虚假结汇等手段假报出口，骗取国家出口退税，共计骗取国家出口退税款31137869.01元，其中已取得退税款29755394.83元，尚未取得退税款1382474.18元，其行为已构成骗取出口退税罪，属数额特别巨大。被告人侯某愉让他人为自己虚开增值税专用发票，虚开税额88864.95元，其行为已构成虚开增值税专用发票罪。公诉机关指控的罪名成立。对于辩护人提出本案应认定为单位犯罪、对被告人侯某愉的处罚应轻于个人犯罪的辩护意见，经查，本案嘉某公司、嘉某公司、动某宝电子商务公司均为被告人侯某愉个人实际控制，被告人侯某愉还任命公司普通员工为公司法定代表人及让其帮助代持公司股份，有意识地规避法律责任，违法所得亦由被告人侯某愉个人实际占有和支配，可见被告人侯某愉系以公司为工具实施违法犯罪活动，故本案应认定为被告人侯某愉的个人犯罪，辩护人的辩护意见不能成立，不予采纳。被告人侯某愉着手实施骗取出口退税犯罪后，已申报办理但尚未取得退税款1382474.18元，该部分犯罪属于因意志以外的原因而未能得逞，是犯罪未遂，对该部分犯罪依法予以比照既遂犯从轻处罚。被告人侯某愉已向税务机关退出虚开增值税专用发票犯罪的全部抵扣税款，对所犯虚开增值税专用发票罪酌情予以从轻处罚。被告人侯某愉犯有数罪，依法应当实行数罪并罚。
四、裁判结果
依照《中华人民共和国刑法》第二百零四条第一款、第二百零五条第一、三款、第二十三条、第六十九条、第六十四条及《最高人民法院关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》第三条、第七条的规定，法院最终判决被告人侯佳愉犯骗取出口退税罪，判处有期徒刑十四年，并处罚金人民币三千五百万元。
五、律师分析
《中华人民共和国刑法》第二百零四条规定：“以假报出口或者其他欺骗手段，骗取国家出口退税款，数额较大的，处五年以下有期徒刑或者拘役，并处骗取税款一倍以上五倍以下罚金；数额巨大或者有其他严重情节的，处五年以上十年以下有期徒刑，并处骗取税款一倍以上五倍以下罚金；数额特别巨大或者有其他特别严重情节的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑，并处骗取税款一倍以上五倍以下罚金或者没收财产。
纳税人缴纳税款后，采取前款规定的欺骗方法，骗取所缴纳的税款的，依照本法第二百零一条的规定定罪处罚；骗取税款超过所缴纳的税款部分，依照前款的规定处罚。”
《最高人民法院、最高人民检察院关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》（法释〔2024〕4号，以下简称《两高解释》）第七条规定：“具有下列情形之一的，应当认定为刑法第二百零四条第一款规定的“假报出口或者其他欺骗手段”：
（一）使用虚开、非法购买或者以其他非法手段取得的增值税专用发票或者其他可以用于出口退税的发票申报出口退税的；
（二）将未负税或者免税的出口业务申报为已税的出口业务的；
（三）冒用他人出口业务申报出口退税的；
（四）虽有出口，但虚构应退税出口业务的品名、数量、单价等要素，以虚增出口退税额申报出口退税的；
（五）伪造、签订虚假的销售合同，或者以伪造、变造等非法手段取得出口报关单、运输单据等出口业务相关单据、凭证，虚构出口事实申报出口退税的；
（六）在货物出口后，又转入境内或者将境外同种货物转入境内循环进出口并申报出口退税的；
（七）虚报出口产品的功能、用途等，将不享受退税政策的产品申报为退税产品的；
（八）以其他欺骗手段骗取出口退税款的。”
第八条规定：“骗取国家出口退税款数额十万元以上、五十万元以上、五百万元以上的，应当分别认定为刑法第二百零四条第一款规定的“数额较大”、“数额巨大”、“数额特别巨大”。
具有下列情形之一的，应当认定为刑法第二百零四条第一款规定的“其他严重情节”：
（一）两年内实施虚假申报出口退税行为三次以上，且骗取国家税款三十万元以上的；
（二）五年内因骗取国家出口退税受过刑事处罚或者二次以上行政处罚，又实施骗取国家出口退税行为，数额在三十万元以上的；
（三）致使国家税款被骗取三十万元以上并且在提起公诉前无法追回的；
（四）其他情节严重的情形。
具有下列情形之一的，应当认定为刑法第二百零四条第一款规定的“其他特别严重情节”：
（一）两年内实施虚假申报出口退税行为五次以上，或者以骗取出口退税为主要业务，且骗取国家税款三百万元以上的；
（二）五年内因骗取国家出口退税受过刑事处罚或者二次以上行政处罚，又实施骗取国家出口退税行为，数额在三百万元以上的；
（三）致使国家税款被骗取三百万元以上并且在提起公诉前无法追回的；
（四）其他情节特别严重的情形。”
第九条规定：“实施骗取国家出口退税行为，没有实际取得出口退税款的，可以比照既遂犯从轻或者减轻处罚。
从事货物运输代理、报关、会计、税务、外贸综合服务等中介组织及其人员违反国家有关进出口经营规定，为他人提供虚假证明文件，致使他人骗取国家出口退税款，情节严重的，依照刑法第二百二十九条的规定追究刑事责任。”
《刑法》第204条第1款规定了骗取出口退税罪，从该罪的犯罪构成来看，行为人以非法占有为目的，使用欺骗手段，使相关人员产生了应当给予出口退税的认识错误，进而处分了国家出口退税款，行为人因此获取了财产，国家遭受了财产损失。因此，骗取出口退税罪是典型的诈骗犯罪。并且，根据《两高解释》第九条第一款的规定：“实施骗取国家出口退税行为，没有实际取得出口退税款的，可以比照既遂犯从轻或者减轻处罚。”骗取出口退税罪是结果犯，以实际取得出口退税款作为本罪的既遂标准。
本案即是骗取出口退税罪中“申报完成未回款、认定犯罪未遂”的典型性案例，明确骗取出口退税罪的既遂标准为“实际取得退税款”。司法裁判采用“实际取得说”，区分了“申报完成”与“税款到手”两个关键节点。行为人完成虚假合同制作、虚开发票、报关申报、结汇做账等全部退税流程，仅代表犯罪行为实施完毕，但并未实际非法占有国家税款，未造成国家税款的实际流失，不满足犯罪既遂的结果要件。本案中，被告人超百万的申报退税款项未到账，国家税款始终处于可控、可追缴状态，未产生实质性损失，故依法认定为未遂。这一认定具有重要的法律意义。在涉税刑事案件中，退税申报是一个关键的节点行为。行为人提交虚假的报关单、增值税专用发票等材料向税务机关申请退税，标志着其已经“着手实行犯罪”。但如果在税务机关拨付退税款之前，因案发或其他原因导致退税款未能到账，则属于“意志以外的原因未得逞”。法院在认定本案总骗税数额为3100余万元（属数额特别巨大）的前提下，精细区分了2975万余元的既遂部分和138万余元的未遂部分，并对未遂部分依法予以比照既遂犯从轻处罚，准确贯彻了罪责刑相适应原则，也体现了刑法对税收财产保护的前置化与精准化。
风险提示及合规建议
本案判决明确了骗取出口退税犯罪的司法裁判边界，打破了“没拿到退税款就不构成犯罪”的认知误区，为外贸企业、进出口经营者及财税从业人员划定了清晰的刑事红线。
1、虚假申报退税即构成犯罪，未遂并非无罪。只要行为人以骗税为目的，实施伪造交易、虚开发票、虚假申报等骗税行为，即便最终未实际取得退税款，仍构成骗取出口退税罪（未遂），仅可依法从轻、减轻处罚，无法免除刑事责任，切勿心存侥幸。
2、全链条虚假操作均属刑事风险范畴。司法机关对骗取出口退税犯罪的打击覆盖全流程，无论是虚开进项发票、伪造购销合同，还是购买报关单、虚构资金流水、虚假结汇等辅助行为，均会被纳入犯罪事实评价，完整的虚假交易链条将直接印证主观骗税故意，大幅提升入罪及量刑风险。
3、企业合规经营是唯一避险路径。外贸进出口企业需严格坚守“真实交易、如实申报”底线，杜绝任何虚构业务、虚开发票、买单报关、资金回流等灰色操作，建立健全进出口业务、发票管理、财务核算全流程合规体系，定期开展涉税风险自查，从源头规避骗税刑事风险。
4、涉案后及时止损可有效从轻量刑。涉税犯罪案件中，主动退出抵扣税款、补缴已退税款、配合调查、认罪认罚、退赃退赔，是司法机关从轻处罚的重要裁量情节。企业及从业人员一旦涉嫌涉税违法，应第一时间委托专业律师介入，固定有利证据、积极配合整改、主动挽回国家税款损失，最大限度降低刑事处罚力度。
六、关联案例
1、吴某育、林某娟、陈某龙、王某明、陈某聪、胡某华骗取出口退税罪案，福建省三明市梅列区人民法院（2019）闽0402刑初119号一审刑事判决认定：被告人吴某育、林某娟、陈某龙、王某明、陈某聪、胡某华故意违反税收法规，采取欺骗手段，骗取国家出口退税款，其中，被告人吴某育、胡某华骗取税款人民币7549885.36元，数额特别巨大；被告人吴某育、林某娟、陈某龙、王某明、胡某华骗取税款人民币27348405.32元，数额特别巨大；被告人吴某育、林某娟、陈某龙、王某明、陈某聪、胡某华、陈某聪骗取税款人民币8361788.96元，数额特别巨大，六被告人的行为均构成骗取出口退税罪。被告人胡某华自2011年8月即明知被告人吴某育、林某娟等人利用信某公司骗取出口退税，被告人胡某华应对以信达公司为骗税主体自2011年9月1日起骗取的税款负责，从该日起，信某公司骗取税款34442165.73元、实际骗取税款34426179.41元、未退税款15986.32元。被告人吴某育、林某娟、陈某龙、王某明、陈某聪、胡某华为共同犯罪，在共同犯罪中，被告人吴某育、林某娟、陈某龙、王某明起主要作用，系主犯，应当按照其所参与的或组织、指挥的全部犯罪处罚；被告人陈某聪、胡久华起次要作用，系从犯，依法应当从轻、减轻处罚。被告人吴某育、林某娟、陈某龙、王某明在共同犯罪中另有未退税款共计人民币1438826.81元，被告人胡某华另有未退税款共计人民币15986.32元，该款系由于被告人意志以外的原因而未得逞，是犯罪未遂，在对既遂部分进行量刑的基础上从轻处罚。
2、李某骗取出口退税罪案，上思县人民法院（2017）桂0621刑初62号一审刑事判决书认定，被告人李某为牟取非法利益，利用虚开的增值税专用发票和非法手段取得的出口退税单据、凭证，以假报出口的手段骗取国家出口退税款，数额较大，其行为已构成骗取出口退税罪。公诉机关指控的罪名成立。被告人李某已经着手实行犯罪由于意志外的原因未得逞，是犯罪未遂，可以比照既遂犯从轻或者减轻处罚，本院依法予以从轻处罚。