一、裁判要旨
2024年3月20日起施行的《办理危害税收征管案件解释》，对刑法第二百零四条第一款规定的“数额较大”、“数额巨大”、“数额特别巨大”，以及“严重情节”、“特别严重情节”作出了明确的规定，确定了骗取出口退税罪的定罪量刑标准。对骗取出口退税罪情节的认定，应当结合行为人的主观恶性和行为的客观危害结果。行为人以假报出口手段骗取国家出口退税款，数额巨大，一年内虚假申报出口五次以上且骗取国家税款三百万元以上，具有法律规定的其他特别严重情节，其行为已构成骗取出口退税罪。
二、基本案情
2016年，被告人林某甲从他人处得知实施骗取出口退税可以“赚快钱”，为谋取非法利益，于2016年5月委托他人在广东省惠州市惠阳区某租赁办公室，并以吴某的名义注册成立了惠州市某有限公司（以下简称某公司）的空壳公司。2016年6月至2017年3月期间，被告人林某甲通过一名黄姓男子（另案处理），在无实际货物交易业务的情况下，通过给予票面金额3-5%手续费的方式，非法购买了由揭西县某乙有限公司、揭西县某甲有限公司等10家上游公司虚开的327份增值税专用发票，金额合计人民币31858753.89元，税额合计人民币4806820.71元，价税合计人民币36665574.60元。林某甲以某公司名义，通过虚构出口交易事实、购买外汇虚假结汇等方式，以上述327份增值税专用发票7次向税务机关申报国家出口退税，合计骗取出口退税款人民币4042252.09元，至今无法追回。
三、裁判理由
惠州市惠阳区人民法院（2024）粤1303刑初1095号一审刑事判决书认定：被告人林某甲购买虚开的增值税专用发票后，以假报出口手段骗取国家出口退税款，数额巨大，一年内虚假申报出口五次以上且骗取国家税款三百万元以上，具有法律规定的其他特别严重情节，其行为已构成骗取出口退税罪，依法应予惩处。被告人林某甲主动到案并如实供述自己的罪行，系自首，且认罪认罚，依法可从宽处罚。公诉机关指控被告人所犯罪名成立，证据确实、充分，量刑建议与查明事实相符，建议刑期适当，予以采纳。被告人实施涉案行为后至本案审理期间，《最高人民法院、最高人民检察院＜关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释＞》对《最高人民法院＜关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释＞》中，骗取出口退税罪“数额特别巨大”及“其他特别严重情节”等认定标准作出调整，根据从旧兼从轻原则，辩护人主张本案应适用2024年3月20日起施行的《最高人民法院、最高人民检察院＜关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释＞》，于法有据，予以采纳；其他辩护意见经查证属实，已予采纳。
四、裁判结果
依照《中华人民共和国刑法》第二百零四条第一款、第五十二条、第五十三条第一款、第六十七条第一款，《中华人民共和国刑事诉讼法》第十五条、第二百零一条及《最高人民法院、最高人民检察院＜关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释＞》第七条第（一）项、第八条第一款、第三款之规定，法院最终认定被告人林某甲犯骗取出口退税罪，判处有期徒刑十年六个月，并处罚金人民币四百五十万元。
五、律师分析
《中华人民共和国刑法》第二百零四条规定：“以假报出口或者其他欺骗手段，骗取国家出口退税款，数额较大的，处五年以下有期徒刑或者拘役，并处骗取税款一倍以上五倍以下罚金；数额巨大或者有其他严重情节的，处五年以上十年以下有期徒刑，并处骗取税款一倍以上五倍以下罚金；数额特别巨大或者有其他特别严重情节的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑，并处骗取税款一倍以上五倍以下罚金或者没收财产。
纳税人缴纳税款后，采取前款规定的欺骗方法，骗取所缴纳的税款的，依照本法第二百零一条的规定定罪处罚；骗取税款超过所缴纳的税款部分，依照前款的规定处罚。”
《最高人民法院、最高人民检察院关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》（法释〔2024〕4号，以下简称《两高解释》）第七条规定：“具有下列情形之一的，应当认定为刑法第二百零四条第一款规定的“假报出口或者其他欺骗手段”：
（一）使用虚开、非法购买或者以其他非法手段取得的增值税专用发票或者其他可以用于出口退税的发票申报出口退税的；
（二）将未负税或者免税的出口业务申报为已税的出口业务的；
（三）冒用他人出口业务申报出口退税的；
（四）虽有出口，但虚构应退税出口业务的品名、数量、单价等要素，以虚增出口退税额申报出口退税的；
（五）伪造、签订虚假的销售合同，或者以伪造、变造等非法手段取得出口报关单、运输单据等出口业务相关单据、凭证，虚构出口事实申报出口退税的；
（六）在货物出口后，又转入境内或者将境外同种货物转入境内循环进出口并申报出口退税的；
（七）虚报出口产品的功能、用途等，将不享受退税政策的产品申报为退税产品的；
（八）以其他欺骗手段骗取出口退税款的。”
第八条规定：“骗取国家出口退税款数额十万元以上、五十万元以上、五百万元以上的，应当分别认定为刑法第二百零四条第一款规定的“数额较大”、“数额巨大”、“数额特别巨大”。
具有下列情形之一的，应当认定为刑法第二百零四条第一款规定的“其他严重情节”：
（一）两年内实施虚假申报出口退税行为三次以上，且骗取国家税款三十万元以上的；
（二）五年内因骗取国家出口退税受过刑事处罚或者二次以上行政处罚，又实施骗取国家出口退税行为，数额在三十万元以上的；
（三）致使国家税款被骗取三十万元以上并且在提起公诉前无法追回的；
（四）其他情节严重的情形。
具有下列情形之一的，应当认定为刑法第二百零四条第一款规定的“其他特别严重情节”：
（一）两年内实施虚假申报出口退税行为五次以上，或者以骗取出口退税为主要业务，且骗取国家税款三百万元以上的；
（二）五年内因骗取国家出口退税受过刑事处罚或者二次以上行政处罚，又实施骗取国家出口退税行为，数额在三百万元以上的；
（三）致使国家税款被骗取三百万元以上并且在提起公诉前无法追回的；
（四）其他情节特别严重的情形。”
第九条规定：“实施骗取国家出口退税行为，没有实际取得出口退税款的，可以比照既遂犯从轻或者减轻处罚。
从事货物运输代理、报关、会计、税务、外贸综合服务等中介组织及其人员违反国家有关进出口经营规定，为他人提供虚假证明文件，致使他人骗取国家出口退税款，情节严重的，依照刑法第二百二十九条的规定追究刑事责任。”
2024年3月20日，最高人民法院、最高人民检察院《关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》（以下简称《两高解释》正式施行。
《两高解释》第八条不仅明确规定了骗取出口退税罪“数额较大”“数额巨大”“数额特别巨大”的标准，还明确规定了“其他严重情节”“其他特别严重情节”的标准。
《两高解释》第八条第三款规定：“具有下列情形之一的，应当认定为刑法第二百零四条第一款规定的‘其他特别严重情节’：（一）两年内实施虚假申报出口退税行为五次以上，或者以骗取出口退税为主要业务，且骗取国家税款三百万元以上的；（二）五年内因骗取国家出口退税受过刑事处罚或者二次以上行政处罚，又实施骗取国家出口退税行为，数额在三百万元以上的；（三）致使国家税款被骗取三百万元以上并且在提起公诉前无法追回的；（四）其他情节特别严重的情形。”
对比最高人民法院《关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》关于“其他特别严重情节”的规定，《两高解释》有以下变化：一是将造成国家税款损失（致使国家税款被骗取）无法追回的时间节点从原来的“在第一审判决宣告前”，提前至“在提起公诉前”（金额从150万元以上调整至300万元以上）；二是将“因骗取国家出口退税行为受过行政处罚，两年内又骗取国家出口退税款数额在150万元以上的”的规定，修改为“五年内因骗取国家出口退税受过刑事处罚或者二次以上行政处罚，又实施骗取国家出口退税行为，数额在三百万元以上的”；三是增加了“两年内实施虚假申报出口退税行为五次以上，或者以骗取出口退税为主要业务，且骗取国家税款三百万元以上的”的规定。
《两高解释》同时将能否追回损失的时间节点由《审理骗取出口退税案件解释》规定的“第一审判决宣告前”修改为“提起公诉前”，一方面，给行为人预留了退还所骗税款的时间，如行为人在此期间仍不退还所骗取的税款，则表明其主观上不想退还或客观上退还的可能性已很小；另一方面，有利于督促行为人及时退还所骗的税款，防止无限期拖延。
但需注意的是，《两高解释》虽然调高了“其他特别严重情节”的数额标准，但增加了认定的情形，对于骗税300万元以上不满500万元的，即使在提起公诉前退回所骗取的税款，也有可能会因是两年内因实施虚假申报出口退税5次以上而被认定为其他特别严重情节，面临十年以上有期徒刑的刑罚。
本案被告人林某甲购买虚开的增值税专用发票后，以假报出口手段骗取国家出口退税款人民币4042252.09元，数额巨大，一年内虚假申报出口五次以上且骗取国家税款三百万元以上，符合《两高解释》规定的其他特别严重情节，其行为已构成骗取出口退税罪，审理法院对其判处有期徒刑十年六个月，并处罚金人民币四百五十万元是准确的。
本案对市场主体合规层面的警示：
1、四大核心行为是不可触碰的刑事红线：注册空壳公司专门用于骗税、非法购买虚开增值税专用发票、伪造出口报关单据、通过地下钱庄虚假结汇，是骗取出口退税罪的四大核心实行行为。任何通过串联实施这四类全链条造假行为的方式骗取出口退税的行为，均属于刑法规制的骗税行为，金额达标即构成刑事犯罪。
2、申报频次是易被忽视的量刑临界线：两年内虚假申报3次、5次是量刑升格的关键临界点；部分企业抱着“小额多次申报不易被监管察觉”的侥幸心理，连续进行小额虚假申报退税，这类行为即使单次骗税金额不大，也极易达到次数+金额的组合要件标准，构成司法解释规定的严重情节或者特别严重情节。
3、中介关联行为同样构成共犯：涉税服务机构、报关企业、财税人员，若为了牟利，协助骗税主体购买虚开增值税专用发票、非法提供出口报关单、通过地下钱庄虚假结汇、伪造出口业务单据，无论参与哪个环节，均会被司法机关认定为骗取出口退税罪的共犯，追究刑事责任。
涉税辩护层面：及时挽回税款损失是规避升格的核心有效路径：根据司法解释规定，税款损失的判定节点为提起公诉前；骗税案件中，若行为人能在公诉前主动退缴全部或大部分违法所得、挽回国家税款损失可获得从宽处罚。当事人一旦涉案，应第一时间委托专业律师介入，辩护人可积极协助当事人规定时间节点前退缴税款、滞纳金，以争取量刑协商或获得从宽处罚，结合自首、认罪认罚、初犯偶犯等法定从宽情节的认定，争取司法机关适用更有利于被告人的量刑。
六、关联案例
1、李某1等骗取出口退税罪案，上海市青浦区人民法院（2023）沪0118刑初702号一审刑事判决书认定，2019年6月至2022年8月，被告人李某1、花某2伙同靳某（另案处理）等人为骗取国家出口退税款，由被告人花某2联系某某公司1作为出口退税平台；由靳某设立并控制某某公司2、某某公司3、某某公司4、某某公司5等公司通过虚开农副产品收购发票、向某某公司1虚开增值税专用发票等方式非法囤积进项，由被告人李某1通过“买单借货”“地下钱庄”非法换汇等方式，以从事出口纺织品、木质家具等为幌子，利用某某公司1假报出口，共同大肆骗取国家出口退税，期间，孙某受花某2指使整理涉案出口退税单证，并与某某公司1涉案业务员对接。经审计，在上述时间内，被告人李某1、花某2等人利用某某公司2、某某公司3、某某公司4、某某公司5通过某某公司1共计骗取出口退税款477万余元。本院认为，被告人李某1、花某2伙同他人以假报出口手段，骗取国家出口退税款，数额特别巨大，其行为均已构成骗取出口退税罪，依法均应惩处。依照《中华人民共和国刑法》第二百零四条第一款、第二十五条第一款、第六十七条第三款、第五十二条、第五十三条、第六十四条之规定，判决被告人李某1犯骗取出口退税罪，判处有期徒刑十年六个月，并处罚金人民币五百万元；判决被告人花某2犯骗取出口退税罪，判决有期徒刑十年，并处罚金人民币四百八十万元。
一审宣判后，被告人李某1、花某提出上诉
上海市第二中级人民法院（2024）沪02刑终120号二审刑事裁定书认定，上诉人李某1、花某伙同他人以假报出口手段，骗取国家出口退税款，其行为均已构成骗取出口退税罪，且具有其他特别严重情节，依法均应惩处。关于上诉人及其辩护人提出的意见，经查，李某1虽经公安人员规劝后主动投案，但其到案后首份供述避重就轻，未如实供述自己的主要事实，不构成自首；花某介绍李某1给某某公司5，起到纽带作用，且积极参与假报出口骗取出口退税，还出资安排自己的下属专门负责整理涉案出口退税单证及对接某某公司5，系犯罪中不可或缺的重要一环，在共同犯罪中与李某1作用基本相当；目前尚无证据能证实花某中途退出且有效阻止李某1等人继续实施骗取出口退税行为，故其犯罪金额应以共同参与的全额计算；李某1、花某两年内实施虚假申报出口退税行为五次以上，且骗取国家税款300万元以上，根据2024年3月《最高人民法院、最高人民检察院关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》第八条第三款第（一）项的规定，应认定为具有其他特别严重情节。上诉人李某1、花某的上诉理由及其辩护人提出的辩护意见，与事实、法律不符，本院不予采纳。原判综合上诉人的犯罪情节、案发后的供述等情况，所作判决并无不当，且审判程序合法，量刑适当。上海市人民检察院第二分院提出的意见正确。据此，依照《中华人民共和国刑事诉讼法》第二百三十六条第一款第（一）项之规定，裁定如驳回上诉，维持原判。
2、靳某、孙某等骗取出口退税罪案，上海市青浦区人民法院（2024）沪0118刑初269号一审刑事判决书认定，2019年6月至2022年8月，被告人靳某伙同李某、花某（均已判刑）等人为骗取国家出口退税款，由花某提供作为某某公司5出口退税平台；由被告人靳某设立并控制某某公司1、某某公司2、某某公司3、某某公司4等公司通过虚开农副产品收购发票、向某某公司5虚开增值税专用发票等方式非法囤积进项；由李某通过“买单借货”、“地下钱庄”非法换汇等方式，以从事出口纺织品、木质家具等为幌子，利用某某公司5假报出口，共同大肆骗取国家出口退税。其间，被告人孙某在明知被告人靳某1等人实施骗取出口退税犯罪的情况下，仍参与制作、传递虚假出口单证，居间联络某某公司5进行退税申报，同时计算提供虚开发票金额、参与外汇结汇及退税款返款等工作，以提供帮助。经审计，在上述时间内，被告人靳某、孙某等人利用某某公司1、某某公司2、某某公司3、某某公司4通过某某公司5共计骗取出口退税款人民币477万余元。本院认为，被告人靳某、孙某伙同他人以假报出口手段，骗取国家出口退税款，其行为均已构成骗取出口退税罪，且具有其他特别严重情节，依法应予惩处。依照《中华人民共和国刑法》第二百零四条第一款、第二十五条第一款、第二十六条第一款、第四款、第二十七条、第六十八条、第六十七条第三款、第五十二条、第五十三条、第六十四条之规定，判决被告人靳某有期徒刑八年，并处罚金人民币三百六十万元；判决被告人孙某有期徒刑五年，并处罚金人民币二十万元。