一、裁判要旨
根据《刑法》第二百零五条之一第二款之规定，单位构成虚开发票罪的，依法应当追究被告单位的刑事责任，并对直接负责的主管人员和其他直接责任人员依法刑事责任。本案中，被告人梁某某甲作为广元某某公司的法定代表人，系被告单位的主管人员，被告人刘某某甲、张某某甲、黄某某甲作为单位的直接责任人员，依法应当以虚开发票罪追究被告人梁某某甲、刘某某甲、张某某甲、黄某某甲的刑事责任。
二、基本案情
1.2020年至2021年广元某某公司在为客户进行代理记账和纳税申报时，向客户介绍可以找渠道给客户虚开增值税普通发票以提高客户经营成本从而减少客户应纳税额，但广元某某公司要收取虚开增值税普通发票的点子费。广元某某公司在收取3%-3.5%的点子费后，联系被告人陈某某甲为广元城区百通文具经营部虚开2张价税合计40万元的增值税普通发票、为广元某甲医药用品有限公司虚开13张价税合计225.61万元的增值税普通发票、为广元某某实业有限公司虚开17张价税合计300万元的增值税普通发票、为绵阳某某石材销售有限公司虚开11张价税合计182.687154万元的增值税普通发票、为广元市某某印刷有限责任公司虚开2张价税合计50万元的增值税普通发票、为四川某甲运输有限公司虚开3张价税合计50万元的增值税普通发票。以上发票均被广元某某公司用于为上述公司做账计入成本到税务机关进行了纳税申报。
2.2020年12月，广元某某公司在收取客户虚开增值税普通发票价税合计金额3.5%的点子费后，联系到代开人梁玉芳和张某某丙，由公司通过税务系统以劳务费名义为广元某甲医药用品有限公司虚开60万增值税普通发票、为四川某某商贸有限公司虚开30万增值税普通发票。以上发票均被广元某某公司用于为上述公司做账计入成本到税务机关进行了纳税申报。
3.2021年至2022年期间，广元某某公司利用成都市个体工商户每月在一定额度内开具增值税普通发票可以享受免税的税收优惠政策，为广元市利州区某某水泥制品厂、广元某某广告传媒有限公司、四川某某有限公司、广元某某建筑劳务有限公司在成都市分别注册成立双流区派汇建材经营部、某某建材经营部、双流区恒发劳务服务部、高新区思恒商务信息咨询服务部，利用成都市地方税收优惠政策，在购销双方无任何实际业务往来发生的情况下为上述4家客户虚开增值税普通发票136份，价税合计金额239.466万元，广元某某公司非法获利3.22万元。
三、裁判理由
广元市利州区人民法院（2024）川0802刑初234号一审刑事判决书认为：被告单位广元某某公司明知他人在没有实际业务的情况下，介绍他人虚开增值税普通发票，票面金额1177.763154万元，情节特别严重，其行为触犯了《中华人民共和国刑法》第二百零五条之一的规定，构成虚开发票罪，依法应当追究被告单位的刑事责任。
被告人梁某某甲作为单位的主管人员，涉及虚开发票票面金额为1177.763154万元；被告人刘某某甲、张某某甲、黄某某甲作为单位的直接责任人员，涉及虚开发票票面金额分别为938.297154万元、582.687154万元、355.61万元，情节特别严重，依法应当以虚开发票罪追究被告人梁某某甲、刘某某甲、张某某甲、黄某某甲的刑事责任。
关于本案主从犯划分问题，依上述司法解释规定，介绍他人虚开发票的，属于虚开发票罪的主体，说明司法解释将“介绍”这一帮助行为规定为实行行为，因此本案应当从被告人在共同犯罪中所起作用大小来确定主从犯地位。
按照刑法第二十五条第一款的规定，“共同犯罪是指二人以上共同故意犯罪”，可见，共同犯罪是两个以上犯罪主体共同故意实施的犯罪，而单位犯罪是一个由若干自然人组成的单位整体实施的犯罪，是单一犯罪主体，形成了一个概括的犯罪故意。
最高人民法院在2000年10月10日颁行的《关于审理单位犯罪案件对直接负责的主管人员和其他直接责任人员是否区分主犯、从犯问题的批复》规定：“在审理单位故意犯罪案件时，对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，可不区分主犯、从犯，按照其在单位犯罪中所起的作用判处刑罚。”可见，对于单位犯罪，一般情况下，不进行主、从犯的区分。
但在一些个案中，如果对单位犯罪的涉案者不区分主从关系，又难以做到罪刑相适应。
有鉴于此，2001年1月，最高人民法院在印发《全国法院审理金融犯罪案件工作座谈会议纪要》中又强调指出：“对单位犯罪中的直接负责的主管人员和其他直接责任人员，应根据其在单位犯罪中的地位、作用和犯罪情节，分别处相应的刑罚，主管人员与直接责任人员，在个案中，不是当然的主犯、从犯关系，有的案件，主管人员与直接责任人员实施犯罪行为的主从关系不明显的，可不区分主、从犯。但具体案件可以分清主、从犯，且不分清主、从犯，在同一法定档次、幅度内量刑无法做到罪刑相适应的，应当分清主、从犯，依法判处。”
本案中，被告人梁某某甲作为广元某某公司的法定代表人，负责公司的决策，在广元某某公司为其他经营单位代理记账的过程中，提出以虚开增值税普通发票的方式增加经营成本达到少交税款的方法，系犯意提起者，在具体实施犯罪中起组织、策划、指挥作用，在共同犯罪中起主要作用，属于主犯；被告人刘某某甲系广元某某公司的经理，负责公司业务和日常管理，其受公司法定代表人梁某某甲的安排寻找卖票方，并负责与卖票人联系，向卖票人支付费用，收取卖票方的虚开发票，积极介入虚开发票的具体操办，在本案中的作用突出，缺一不可，系主犯；被告人张某某甲、黄某某甲受被告单位领导安排，寻找买票方，并将信息传递给刘某某甲，属于从属地位，起次要作用，系从犯。
四、裁判结果
依照《中华人民共和国刑法》第二百零五条之一，第三十条，第三十一条，第二十五条第一款，第二十六条第一款，第二十七条，第六十七条第一款、第三款，第七十二条第一款、第三款，第六十四条，《中华人民共和国刑事诉讼法》第十五条，第二百零一条第一款第五项、第二款，《最高人民法院、最高人民检察院关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》第十三条第二款第一项之规定，法院最终认定被告单位广元市某某企业管理有限公司犯虚开发票罪，判处罚金人民币八万元；被告人梁某某甲犯虚开发票罪，判处有期徒刑二年一个月，缓刑二年十个月，并处罚金人民币六万元；被告人刘某某甲犯虚开发票罪，判处有期徒刑一年八个月，缓刑二年，并处罚金人民币四万元；被告人张某某甲犯虚开发票罪，判处有期徒刑十个月，缓刑一年，并处罚金人民币三万元；被告人黄某某甲犯虚开发票罪，判处有期徒刑九个月，缓刑一年，并处罚金人民币三万元（其余部分略）。
五、律师分析
《中华人民共和国刑法》第二百零五条之一规定：“虚开本法第二百零五条规定以外的其他发票，情节严重的，处二年以下有期徒刑、拘役或者管制，并处罚金；情节特别严重的，处二年以上七年以下有期徒刑，并处罚金。
单位犯前款罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，依照前款的规定处罚。”
《最高人民法院关于审理单位犯罪案件对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员是否区分主犯、从犯问题的批复》（法释〔2000〕31号）规定：“在审理单位故意犯罪案件时，对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，可不区分主犯、从犯，按照其在单位犯罪中所起的作用判处刑罚。”
《全国法院审理金融犯罪案件工作座谈会纪要》（法〔2001〕8号）指出：“对单位犯罪中的直接负责的主管人员和其他直接责任人员，应根据其在单位犯罪中的地位、作用和犯罪情节，分别处相应的刑罚，主管人员与直接责任人员，在个案中，不是当然的主犯、从犯关系，有的案件，主管人员与直接责任人员实施犯罪行为的主从关系不明显的，可不区分主、从犯。但具体案件可以分清主、从犯，且不分清主、从犯，在同一法定档次、幅度内量刑无法做到罪刑相适应的，应当分清主、从犯，依法判处。”
虚开发票罪是危害税收征管秩序的常见犯罪，实践中多以单位形式实施，核心难点在于准确认定单位犯罪中“直接负责的主管人员”和“其他直接责任人员”，明确二者的责任边界与承担规则。本案是虚开发票犯罪中，关于单位虚开发票罪中的“直接负责的主管人员”和“其他直接责任人员”认定的典型案例，核心厘清了单位虚开发票罪中责任人员的认定标准、主从犯划分及责任承担，裁判规则为同类案件的审理提供了重要参考。
本案被告单位广元某某公司在2020年至2022年期间，以收取“点子费”为目的，通过三种方式实施虚开发票行为：一是由梁某某甲安排会计顾问寻找需要虚开发票的客户，经理刘某某甲联系上家（陈某某甲、姚某某等人）购买虚开的增值税普通发票，再由会计顾问将发票交付客户用于纳税申报；二是梁某某甲同意刘某某甲的建议，联系代开人以劳务费名义为客户虚开发票；三是利用成都个体工商户税收优惠政策，安排会计顾问为客户代办个体工商户注册，再通过该个体工商户为客户虚开发票。法院经审理查明，广元某某公司虚开发票票面总金额达1177.763154万元，情节特别严重。被告人梁某某甲（法定代表人）、刘某某甲（经理）、张某某甲（财税顾问）、黄某某甲（财税顾问）作为单位相关人员参与犯罪。法院最终认定广元某某公司构成虚开发票罪，结合各被告人在犯罪中的地位、作用及量刑情节，分别判处相应刑罚。
一、单位虚开发票罪中责任人员的认定标准
根据《刑法》第三十条、第三十一条规定，单位犯罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员判处刑罚。结合本案及司法解释规定，两类责任人员的认定需紧扣“主观故意”与“客观行为”两大核心，结合单位犯罪的整体意志综合判断。
（一）直接负责的主管人员的认定
直接负责的主管人员，是指在单位犯罪中起决定、批准、组织、策划、指挥等作用的人员，通常为单位的法定代表人、实际控制人、主要负责人或部门主管。其认定核心在于“决策性”和“主导性”，即对单位犯罪行为具有决定权或主导性影响，与单位犯罪的发生存在直接因果关系。
结合本案及司法解释，认定直接负责的主管人员需把握三个关键：一是身份关联性，通常具有单位管理层身份，如本案中梁某某甲作为广元某某公司的法定代表人、实际控制人，刘某某甲作为公司经理，均具备相应管理层级；二是行为主导性，需参与单位犯罪的决策、组织或指挥，如梁某某甲提出虚开发票的犯罪思路，安排会计顾问寻找客户、刘某某甲联系上家，主导了整个犯罪流程的启动与推进；刘某某甲作为经理，负责具体联系卖票方、支付费用、收取虚开发票，是犯罪行为的主要组织者和实施者；三是主观明知性，明知自己的行为属于虚开发票犯罪，且该行为是为了单位利益，如梁某某甲明确知晓虚开发票会违反税收征管规定，仍以单位名义收取“点子费”，谋取单位非法利益。
需注意的是，法定代表人并非必然认定为直接负责的主管人员，若法定代表人对单位犯罪不知情、未参与决策或未实施主导行为，不应承担刑事责任。但本案中，梁某某甲作为法定代表人，既是犯意提起者，又是犯罪行为的组织者、指挥者，其直接负责的主管人员身份认定具有充分事实和法律依据，与《全国法院审理金融犯罪案件工作座谈会议纪要》中“主管人员是在单位犯罪中起决定、批准、授意、纵容、指挥等作用的人员”的规定高度契合。
（二）其他直接责任人员的认定
其他直接责任人员，是指在单位犯罪中具体实施犯罪行为，对单位犯罪的发生、完成起直接作用的人员，通常为单位的普通员工、具体执行人员。其认定核心在于“具体实施性”和“直接关联性”，即直接参与了单位犯罪的具体操作，其行为是单位犯罪得以完成的必要条件。
结合本案，认定其他直接责任人员需把握两个关键：一是行为具体性，直接实施了虚开发票的相关操作，如本案中张某某甲、黄某某甲作为公司财税顾问，直接联系客户、传递虚开发票需求、将虚开的发票交付客户并用于做账申报，是犯罪行为的直接执行者；二是主观明知性，明知自己的行为是单位犯罪的组成部分，且具有配合单位完成犯罪的故意，如张某某甲、黄某某甲明知为客户虚开发票违反法律规定，仍按照公司安排开展工作，并收取相应报酬。
本案中，法院认定张某某甲、黄某某甲为其他直接责任人员，正是基于二人直接实施了客户联系、发票传递等具体犯罪行为，且主观上明知单位的虚开发票意图，其行为与单位犯罪的完成具有直接关联。需区分的是，若员工仅履行正常工作职责，对单位犯罪不知情，或未参与具体犯罪行为，不应认定为其他直接责任人员。
（三）两类责任人员的区分边界
结合本案及实务经验，两类责任人员的核心区分在于“地位与作用”：直接负责的主管人员侧重“决策、组织、指挥”，处于单位犯罪的主导地位，决定犯罪的启动、流程和方向；其他直接责任人员侧重“具体实施、执行”，处于从属地位，按照主管人员的安排完成具体犯罪行为。
本案中，梁某某甲、刘某某甲作为直接负责的主管人员，主导了犯罪的决策、组织和推进，决定了虚开发票的方式、收费标准等核心事项；张某某甲、黄某某甲作为其他直接责任人员，仅负责执行客户联系、发票传递等具体工作，未参与决策，其行为受主管人员安排和支配，二者的地位与作用差异明显，区分边界清晰。
二、单位虚开发票罪中责任人员的主从犯划分
根据《最高人民法院关于审理单位犯罪案件对直接负责的主管人员和其他直接责任人员是否区分主犯、从犯问题的批复》规定，“在审理单位故意犯罪案件时，对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，可不区分主犯、从犯，按照其在单位犯罪中所起的作用判处刑罚”。但《全国法院审理金融犯罪案件工作座谈会议纪要》进一步明确，“具体案件可以分清主、从犯，且不分清主、从犯，在同一法定档次、幅度内量刑无法做到罪刑相适应的，应当分清主、从犯，依法判处”。
本案中，法院结合各被告人在单位犯罪中的地位和作用，明确划分了主从犯，这一裁判思路符合实务裁判规则，具体分析如下：
1.主犯的认定：直接负责的主管人员中，梁某某甲作为犯意提起者、组织者、指挥者，在单位犯罪中起主要作用，认定为主犯；刘某某甲作为经理，负责联系上家、具体操办虚开发票事宜，作用突出、缺一不可，亦认定为主犯。
2.从犯的认定：其他直接责任人员中，张某某甲、黄某某甲受单位领导安排，仅负责寻找客户、传递发票等辅助性工作，处于从属地位，起次要作用，因此认定为从犯。公诉机关及法院的这一认定，既符合“其他直接责任人员通常为从犯”的实务惯例，也体现了罪刑相适应原则。
需注意的是，单位犯罪中主从犯的划分，核心是“作用大小”，而非“身份高低”。本案中，刘某某甲作为经理（主管人员）与梁某某甲均为主犯，张某某甲、黄某某甲作为普通员工（其他直接责任人员）为从犯，正是基于各自在犯罪中的实际作用划分，而非单纯以身份层级定论，是否认定为从犯，关键看其行为是否起次要、辅助作用，而非是否受他人指派或仅领取固定工资。
实务启示与建议：
结合本案的裁判思路及相关法律规定，针对单位虚开发票罪中责任人员的认定与责任承担，提出以下实务启示与建议，供司法实践及企业合规参考：
1.司法实践层面：认定责任人员需坚持“主观明知+客观行为”双重标准，避免单纯以身份论责。对于直接负责的主管人员，重点审查其是否参与决策、组织、指挥；对于其他直接责任人员，重点审查其是否直接实施犯罪行为、是否明知单位犯罪意图。同时，结合案件具体情况，合理划分主从犯，若不分清主从犯无法实现罪刑相适应，应依法区分，确保量刑公正。此外，需充分考量自首、坦白、退赃、认罪认罚等量刑情节，落实宽严相济刑事政策。
2.企业合规层面：单位应加强税收合规管理，明确员工岗位职责，严禁虚开发票等违法犯罪行为。尤其是法定代表人、实际控制人、管理层人员，应树立合规意识，避免因决策失误、管理不当导致单位犯罪；普通员工应提高法律意识，拒绝执行单位的违法指令，若发现单位存在虚开发票等违法犯罪行为，应及时举报，避免被认定为“其他直接责任人员”承担刑事责任。
3.辩护实务层面：对于单位犯罪中责任人员的辩护，应重点围绕“是否属于责任人员”“主从犯地位”“量刑情节”展开。对于被指控为直接负责的主管人员的，可从“未参与决策、未实施主导行为、对单位犯罪不知情”等角度辩护；对于被指控为其他直接责任人员的，可从“仅履行正常工作职责、未参与具体犯罪行为、主观不知情”等角度辩护；同时，积极举证自首、坦白、退赃、认罪认罚等情节，争取从轻、减轻处罚或缓刑适用。
六、关联案例
案例一：黄3、严某等虚开发票罪案，上海市杨浦区人民法院（2021）沪0110刑初407号一审刑事判决书本院认为部分认定：被告人黄3、严某、周2在XX公司工作期间，黄3、严某作为单位直接负责的主管人员，周2作为单位其他直接责任人员，在无真实业务往来的情况下为他人虚开增值税普通发票，情节特别严重，其行为均已构成虚开发票罪。公诉机关指控的罪名成立，对黄3、严某、周2依法应予处罚。公诉机关以审计报告为依据，结合XX公司的经营模式、收取3%开票费，以及黄3、严某任销售总监的时间节点、区域范围等，综合认定黄3、严某的涉案金额并无不当，应予采纳。本案系单位犯罪，对单位犯罪中直接负责的主管人员和其他直接责任人员，结合其在单位犯罪中的地位、作用和犯罪情节，分别处以相应的刑罚可以做到罪刑相适应，故对三名被告人无须区分主从犯。综合考虑三名被告人的犯罪事实、情节、认罪悔罪态度及对社会的危害程度等，不宜适用缓刑。故对三名被告人及其辩护人的相关辩解、辩护意见，本院不予采纳。黄3、严某、周2到案后如实供述自己的罪行，自愿认罪认罚，退出部分违法所得，依法均可以从轻处罚。
案例二：周某等涉虚开发票罪案，上海市黄浦区人民法院（2021）沪0101刑初770号一审刑事判决书经审理查明,上海任素数码科技有限公司（以下简称“任素公司”）于2016年注册成立，被告人赵某任法定代表人，负责日常经营；被告人周某担任财务。2019年12月，赵某为少缴企业所得税，在无真实交易的情况下，授意周某以支付开票费的方式，向他人购买上海A有限公司、上海B有限公司为任素公司虚开的增值税普通发票共9份，虚开金额85万元。本院认为：被告单位上海任素数码科技有限公司及其直接负责的主管人员被告人赵某、其他直接责任人员被告人周某在经营过程中，让他人为自己公司虚开增值税普通发票，情节严重，其行为均已构成虚开发票罪，公诉机关指控的罪名成立，对被告单位及被告人赵某、周某均应予刑事处罚。
案例三：金某等虚开发票罪案，上海市宝山区人民法院（2023）沪0113刑初1467号一审刑事判决书，经审理查明，2016年8月至2022年8月，被告人唐某在经营某某事务所期间，在无真实交易的情况下，指使该公司员工被告人金某联络开票事宜，让某某公司1为其公司虚开增值税普通发票，价税合计人民币9,618,922元。本院认为，被告人唐某、金某作为被告单位某某事务所的直接负责的主管人员、直接责任人员，让他人为其虚开增值税普通发票，情节特别严重，其行为构成虚开发票罪，依法应予惩处。